В ст. 172 НК РФ перечислены условия, нужные для осуществления вычета. Основным является получение от поставщика или продавца счета-фактуры. Необходимо и принятие на учет товаров и использование купленного имущества в операциях, облагаемых НДС.
Правоприменение положений рассматриваемой статьи
Положениями п. 1 рассматриваемой статьи определено, что вычеты, которые устанавливает ст. 171 НК РФ, совершаются на базе счетов-фактур (в дальнейшем сч.-ф.), выставленных продавцами в момент покупки товаров, материальных прав, или по другим документам в случаях, предусмотренных ст. 171 НК РФ. Вычеты распространяются лишь на налог, предъявленный при покупке товара, после оформления его на учет.
В данной ситуации вычеты по завершённым строительным работам происходят на основании сч.-ф., выставленных по правилам ст. 168 НК РФ, после принятия объектов строительства, монтажа или ремонта на учет, в том числе и на счет 08. При выявлении законности применения вычетов по НДС при проведении капитального строительства ФНС необходимо учитывать условия заключенных договоров и режим расчетов между субъектами правоотношений.
ФЗ от 29.11.2014 № 382 в рассматриваемую статью внесён п. 1.1, который устанавливает, что вычеты по ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в периодах в течение трёхгодичного срока, отсчёт которого начитается после поступления на учет товаров.
Суммы налога могут заявляться к вычету в соответствии с п. 1.1 рассматриваемой статьи. Вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в периодах в пределах трехлетнего срока после поступления на учет товаров.
В судебной практике существуют дела, в которых рассматривались права на вычеты сумм НДС, если сч.-ф. выставлен физлицом, не являющимся ИП. В ст. ст. 169, 171–172 НК РФ определены условия реализации права на вычеты. Граждане, которые не зарегистрированы в качестве ИП, не считаются плательщиками НДС, поэтому не могут выставлять сч.-ф. на суммы товаров.
В силу того, что без сч.-ф. принять к вычету НДС возможным не представляется, права на вычет НДС, если сч.-ф. выставлен гражданином, не являющимся ИП, у налогоплательщика нет.
Имеется и подтверждающая это судебная практика. Постановление 17-го ААС от 16.11.2009 № 10382 указывает на то, что при реализации товаров физлицом, хотя и имеющим статус ИП, но вне рамок предпринимательства, объекта обложения НДС не возникает; физлицо не обладает правом предъявлять своим покупателям НДС к уплате, в силу того, что сам не не является плательщиком данного налога.
Встречаются и споры о правомерности применения вычетов в отношении НДС, уплаченных правопредшественником по сделке, которая не была исполненной. Региональные отделения ФНС считают, что правопреемник по неисполненной сделке приобретает не все права и обязанности правопредшественника.
В судах же данные доводы отклоняют, ссылаясь на то, что права и обязанности правопредшественника переходят к правопреемнику полностью в части, установленной реорганизационными документами.
Известны и споры о необходимости ведения раздельного учета НДС по операциям, как облагаемым, так и не облагаемым данным налогом. Если налогоплательщик одновременно осуществляет операции по приобретению товаров, подлежащие налогообложению, и операции по реализации ценных бумаг, освобождаемые от налогообложения на основании ст. 149 НК РФ.
В силу ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация долей в уставном капитале, ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок, за исключением базисного актива финансовых инструментов срочных сделок, подлежащего налогообложению НДС.
Исходя из ст. 39 НК РФ передача права собственности на товары считается реализацией товаров, а ст. 38 НК РФ определено, что товаром для целей НК признается всё, что реализуется или для того предназначается. Статьей 128 ГК РФ определяется, что ценные бумаги считаются имуществом. В силу п. п. 1 и 5 рассматриваемой статьи НДС подлежит вычетам на основании сч.-ф. после принятия на учет товаров, приобретенных для проведения налогооблагаемых операций.
НДС по работам, выполненным подрядчиками при проведении ими капитального строительства основных средств, а также по товарам купленным для выполнения строительных работ, принимаются к вычету на основании выставленных по правилам ст. 168 НК РФ продавцами сч.-ф. после принятия товаров на учет. Завершенный объект должен быть использован в операциях, облагаемых НДС.
Вычеты НДС, предъявленных плательщиком, утратившим право на УСН, производятся на основании сч.-ф., выставленных подрядчиками при реализации работ в отношении указанного объекта начиная с 01.07.2014, при выполнении условий ст. ст. 171 и 172 НК НК РФ.
В силу ст. 149 НК РФ, определяющей операции, освобождаемые от НДС, операции по реализации ценных бумаг не подлежат обложению налогом.
В целях применения НДС передача права собственности на вексель третьего лица, в том числе в обмен на товары, считается реализацией векселя, освобождаемой от налогообложения на основании ст. 149 НК РФ.
Противоречия в судебной практике, возникающие в некоторых случаях
Однако единой судебной практики в этой области не существует. В судебном акте ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 № А65-14950 отмечается, что вексель представляет собой тип товара, а операции с ним реализацией в силу ст. 146 НК РФ только тогда, когда право собственности на вексель переходит по договору купли-продажи, в котором сам вексель выступает как объект.
Передача векселей третьего лица поставщику в расчетах за газ не является их реализацией, поскольку в этом случае вексель не рассматривается товаром. Поэтому неправомерен вывод о том, что налогоплательщик по правилам ст. 170 НК РФ должен вести раздельный учет по операциям с ценными бумагами, в силу того, что использование векселя исключительно для расчетов с контрагентами не является реализацией ценной бумаги.
Позиция суда свелась к тому, что передачу векселя третьего лица в счет оплаты энергоресурсов невозможно считать осуществлением не облагаемой НДС операции, введённой ст. 149 НК РФ, требующей раздельного учета затрат в силу ст. 170 НК РФ.
К вопросу оплаты гостиничных услуг работниками во время служебных командировок
В соответствии с ст. 171 НК РФ НДС, уплаченные по расходам на командировки, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль, подлежат вычеты при исчислении НДС, уплачиваемого в бюджет.
Согласно п. 1 рассматриваемой статьи вычеты осуществляются на основании сч.-ф., выставленных продавцами при продаже товаров, либо на основании иных документов, предусмотренных ст. 171 НК РФ.
На основании п. 18 Правил ведения книги покупок, используемой при расчетах по НДС, утвержденных ПП от 26.12.2011 № 1137, при приобретении услуг найма жилья в период служебной командировки в книге покупок регистрируются бланки строгой отчетности с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет.
Так образуется проблема применения НДС в отношении расходов на наем жилья в период нахождения работника в командировке и правомерности их подтверждения.
В Минфине считают, что основанием для вычета НДС, уплаченного за услуги гостиниц, являются сч.-ф. и документы, подтверждающие уплату налога, либо бланк строгой отчетности, в котором приведена сумма налога.
Однако позиция арбитражных судов противоположна. Постановление ФАС Поволжского округа от 04.03.2008 № А57-3429 / 06-25 говорит о том, что суд считает, что НК РФ предусматривает возможность подтверждать законность вычета по НДС иными документами.
Так, в материалах дела имелись счета гостиниц формы № 3-Г, утвержденной письмом Минфина. Суд признал, что используемый гостиницами бланк является документом строгой отчетности и может применяться в ходе расчетов. Суд решил, что вычет НДС применён правомерно.
К вопросу использования счета 08
На основании Плана счетов, утвержденного Минфином, счет 08 нужно использовать для обобщения сведений о затратах в объекты, которые будут приняты к учету в виде ОС, земельных наделов и природных объектов, нематериальных активов..
Однако п. 1 рассматриваемой статьи определено, что вычеты НДС, предъявленные продавцами при приобретении ОС, осуществляются в полном объеме на основании сч.-ф., выставленных продавцами, после принятия на учет ОС. При этом НК РФ не уточняет, на каком именно счете нужно отразить имущество.
Минфин неоднократно указывал, что НДС, предъявленный продавцами при приобретении ОС, подлежат вычетам на основании сч.-ф., выставленных продавцами, после принятия их на учет в качестве ОС, то есть после отражения имущества на счете 01.
К вопросу предоплаты
В письме Минфина от 28.11.2014 № 60891 детализируется тема восстановления НДС покупателями, перечислившими суммы оплаты в счет предстоящих поставок, а также о вычете НДС, исчисленного продавцами с указанных сумм.
Из этого документа следует, что если договором предусмотрен неполный зачет ранее перечисленной оплаты в оплату стоимости товаров, восстановление покупателем НДС, принятого к вычету, проводится в объёме, соответствующем части стоимости товаров, в оплату которых засчитываются суммы ранее перечисленной оплаты.
Вычеты НДС, исчисленного продавцом с оплаты, полученной в счет предстоящих поставок, производятся продавцом в размере, равном части стоимости товаров, в оплату которых засчитываются суммы полученной оплаты.
