Налоговый кодекс представляет собой довольно запутанный массив данных, в котором многие статьи ссылаются друг на друга. К примеру, ст. 166 данного кодекса открывается сведениями о том, как исчисляется налог при определении налоговой базы в соответствии со ст. ст. 154 - 159 и 162 того же Кодекса, а на неё ссылается ст. 171 НК РФ, содержащая правила о вычетах.
В результате образуется довольно хаотичный гипертекст. Не исключено, что он сделан таким специально, чтобы плательщики не могли так просто открыть Кодекс и сделать вывод о том, что они должны заплатить. Всегда найдётся что-то такое, что нельзя было учесть из-за применения методов архитекторов хаоса.
Стоит ли говорить, что занимается разработкой не просто законодатель, а законодатель от правящей политической партии?
Актуальность затрагиваемых вопросов
Рассматриваемая статья задаёт правила принятия плательщиком НДС к вычету, что является важнейшей темой всего налогового права. Условия применения вычетов определены в ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Право на вычет НДС появляется, если товары приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС, приняты на учет, и был предъявлен счет-фактура (в дальнейшем сч.-ф.), соответствующий положениям ст. 169 НК РФ. Тогда плательщик может предъявить НДС к вычету.
Каких-либо иных условий для применения вычетов Кодекс не содержит.
Следует напомнить, что сч.-ф. — это документ налогового учета и применяется только в целях правильного исчисления НДС. Применение в иных целях не находит оснований.
Наличие сч.-ф. является одним из обязательных условий появления права на вычет НДС и при отсутствии сч.-ф. плательщик налогов не может принять НДС к вычету. По мнению законодателей и ФНС, установленная обязанность плательщиков НДС выставления и ведения сч.-ф. значительно снижает издержки на администрирование.
Хотя существует и мнение о половинчатости такого подхода. Оно аргументируется тем, что с одной стороны для исчисления НДС и вычетов необходимы сч.-ф., но с другой стороны, они не могут являться основным и единственным источником информации для исчисления налога.
Противоречивая судебная практика
Вывод о том, что сч.-ф. не является единственным документом, нужным для исчисления НДС, можно сделать из Определения КС № 384 - ОС. В нём прямо говорится о том, что сч.-ф. не является единственным документом для предоставления плательщику вычетов по НДС.
Вычеты могут предъявляться и на основании документов, подтверждающих реальную уплату НДС. Однако в Определении от № 93 - О КС заявил, что обязанность плательщика доказывать ФНС свое право на вычет, в том числе путем представления сч.-ф., вытекает из буквального толкования норм ст. ст. 169 и 171. Обязательное наличие сч.-ф. не подтверждается и арбитражной судебной практикой.
Тем не менее, в некоторых судах сочли определение N 384 - О, имеющим ограниченность в правоприменении, а выводы распространяющимися только на арендаторов государственного или муниципального имущества в качестве налоговых агентов.
Так, ФАС в Постановлении от № А64 - 4536/06 - 13 были отклонены доводы плательщика, который приводил это определение в качестве акта, подтверждающего, что сч.-ф. не является единственным документом, который способен дать основания на возмещение НДС.
В арбитражном суде их назвали неверным толкованием правовой позиции КС и указали, что законодатель определил право плательщика на заявление вычета, который по требованию ФНС в соответствии со статьями 169 и 172 подтверждается представлением сч.-ф. поставщика, а так же платежного документа и документов, подтверждающих оприходование полученных товаров.
Такая позиция ФАС не является случайной и подтверждается определением ВАС № 13841/07, в котором суд рекомендовал руководствоваться более поздней, по сравнению с Определением № 384 - О, позицией КС.
В судебной практике можно найти и противоположную позицию.
Отсутствие у плательщика сч.-ф., оформленных самим продавцом, при наличии всех иных необходимых документов, подтверждающих затраты в постановлении ФАС № Ф09 - 8386/07 - С2 было признано не критичным. Суд признал, что материальное права на вычет НДС сохраняется в случае, если есть другие документы, способные подтвердить расходы.
Это позволяет сделать вывод о том, что существует и другая часть судов, которая признает правомерным применение вычета в случае наличия иных документов, подтверждающих уплату НДС и ссылается при этом на определение № 384 - О.
К вопросу о реализации товаров...
Не менее важным является вопрос о том, когда должна отражаться выручка за реализованную продукцию. Это должно происходить в момент поступления оплаты от покупателя. С учетом положений ст. 167 НК РФ момент определения налоговой базы по НДС не совпадает с моментом признания выручки от продажи товаров.
Под реализацией, на основании норм ст. 39 НК РФ, признается передача на возмездной основе права собственности на товары. В её п. 2 определено, что место и момент фактической реализации товаров определяются в соответствии с второй частью Кодекса. Момент определения налоговой базы устанавливается на общих основаниях, что следует из ст. 167 НК РФ. В данном случае НДС начисляется в момент отгрузки покупателю. Какой-то необходимости рассчитывать его заново нет.
Если реализован товар, оплата не поступила, выручка отражается в учете на дату поступления на счет организации в банке или в её кассу, в то время как НДС начисляется в момент реализации.
Эти обстоятельства подтверждают, что администрирование НДС, уплаченного плательщиком за реализованную продукцию, оплата за которую еще не получена, не так уж и просто, как это изображают те, кому это выгодно. Администрирование применения плательщиками вычетов и возмещения НДС в ситуации, когда отгруженные продавцом товары уже поступили, а оплаты еще нет — это довольно сложная задача.
В теории при соблюдении всех условий принятия НДС к вычету, а именно — имеется сч.-ф. и товары отражены в учете, — у плательщика образуются все основания для применения вычетов. Несмотря на то что наличие документов, подтверждающих уплату НДС, являлось обязательным условием для реализации плательщиком права на вычет.
На практике встречаются требования о подтверждении плательщиками фактической уплаты НДС. Если факт уплаты налога в бюджет не подтвержден, ФНС отказывают в вычете, ссылаясь на отсутствие в бюджете сформированного источника, необходимого для возмещения налога. Налоговики считают, что принять к вычету можно только те НДС, которые были уплачены в бюджет.
