Текст комментария: "ПРАКТИЧЕСКИЙ КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 26.3 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ "СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В ВИДЕ ЕДИНОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД ДЛЯ ОТДЕЛЬНЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ"
Авторы: Ю.М. Лермонтов
Издание: 2007 год

В соответствии со статьей 346.33 НК РФ суммы единого налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

На основании пункта 2 статьи 11 НК РФ счетами Федерального казначейства признаются счета, открытые территориальным органам Федерального казначейства, предназначенные для учета поступлений и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьями 61.1, 61.2 БК РФ единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности подлежит зачислению по нормативу 90 процентов в бюджет соответственно муниципальных районов и городских округов.

На основании статьи 146 БК РФ единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности подлежит зачислению в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования (0,5%), в бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования (4,5%), в бюджет фонда социального страхования (5%).

"Актуальная проблема".

В соответствии с пунктом 1 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено пунктом 4 указанной статьи, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Одновременно в соответствии с подпунктом 4 пункта 4 статьи 45 НК РФ обязанность налогоплательщика не считается исполненной в результате неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

При этом расчетные документы заполняются в соответствии с порядком, утвержденным Приказом Минфина России от 24.11.2004 N 106н.

В соответствии с пунктом 7 статьи 45 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика. В этом случае на основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки уплаченных налогоплательщиком налогов, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

В арбитражной практике встречаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, по вопросу о том, считается ли единый налог уплаченным в срок в случае, если в платежном поручении на его перечисление налогоплательщиком указан неправильный КБК.

Пример.

Суть дела.

Налогоплательщик представил в налоговый орган налоговую декларацию по ЕНВД за I квартал 2004 г.

Поскольку в установленные законодательством сроки уплата налога в указанной сумме плательщиком произведена не была, налоговый орган в адрес налогоплательщика направил требование с предложением об уплате задолженности по ЕНВД и пени.

Основанием для доначисления налога послужило неверное указание кода бюджетной классификации (далее - КБК), указанного налогоплательщиком в расчетных документах. По мнению налогового органа, в связи с ошибкой у налогоплательщика образовалась недоимка.

В связи с неисполнением требования в добровольном порядке, налоговый орган обратился в суд с соответствующим заявлением.

Позиция суда.

Налогоплательщик, представив в налоговый орган налоговую декларацию за I квартал 2004 г., перечислил в бюджет единый налог на вмененный доход в указанной сумме.

Однако в связи с ошибкой, допущенной налогоплательщиком в квитанции, а именно неверным указанием КБК, вместо КБК 1030200 (единый налог на вмененный доход) им был указан КБК 1400310, произведенный платеж был зачислен на лицевой счет налогоплательщика в качестве платежа в Пенсионный фонд РФ.

В силу положений статей 44 НК РФ обязанность по уплате налога прекращается уплатой данного налога.

В соответствии с пунктом 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи. Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Анализ указанных правовых норм позволяет сделать вывод о том, что законодательство о налогах и сборах не содержит такого основания для признания налога неуплаченным, как неправильное указание кода бюджетной классификации в расчетном документе.

Как следует из правовой позиции КС РФ, нашедшей отражение в Постановлении от 12.10.1998 N 24-П (далее - Постановление N 24-П), налог представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит вносу в казну.

Конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло.

Также необходимо учитывать, что в силу пунктов 2, 3 раздела V Приказа МНС РФ от 05.08.2002 N БГ-3-10/411 "Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов" работник налогового органа, ответственный за ввод данных, должен проверить в том числе правильность зачисления налога (сбора) или иного обязательного платежа и отнесения уплаченных сумм на соответствующие подразделы Классификации доходов бюджетов Российской Федерации. Если органом Федерального казначейства сумма налога по конкретному платежному документу ошибочно учтена по другому коду бюджетной классификации либо ошибочно зачислена по другому бюджетному счету, налоговые органы на следующий рабочий день после выявления ошибки направляют органам Федерального казначейства или финансовым органам уведомление об уточнении вида и принадлежности платежа вместе с копиями платежных документов для исправления проводок.

Таким образом, налоговый орган имеет возможность самостоятельно принимать меры к уточнению назначения платежа, исполнять обязанность по контролю и учету денежных средств налогоплательщика.

Кроме того, налоговый орган, направляя налогоплательщику требование об уплате налога с указанием к уплате определенной суммы налога и пени, имел возможность идентифицировать поступивший платеж как уплатe ЕНВД.

На основании изложенного суд признал ЕНВД уплаченным (Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2006 N А35-11433/04-С23).

"Официальная позиция".

По мнению Минфина России, выраженному в письме от 13.09.2006 N 03-02-07/1-249 (далее - письмо от 13.09.2006), в случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, обязанность по уплате налога не признается исполненной.

Следовательно, если в платежном поручении правильно указаны счет Федерального казначейства и банк получателя, то налог подлежит перечислению в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства и обязанность по уплате налога признается исполненной. В письме от 13.09.2006 Минфин России признал возможность исправления ошибки в КБК путем подачи заявления об уточнении платежа.

А в письме от 07.07.2005 N 03-02-07/1-181 Минфин России обращает внимание, что до налогоплательщиков своевременно доводится классификация доходов бюджетов для исполнения в работе. Код бюджетной классификации указывается не только в платежном документе, но и в декларации. Кроме того, по мнению Минфина России, в данном случае следует учитывать, что расчетный документ, в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", имеет юридическую силу и согласно пункту 5 статьи 9 данного Закона внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается.

Исходя из изложенного, Минфин России разъясняет, что, если налогоплательщик в платежном документе указал КБК другого налога, вследствие чего возникла переплата, он вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о зачете.

Финансовое ведомство указывает, что споры по вопросу о правомерности начисления пени в случае своевременной и в полном объеме уплаты налога в бюджет, но неправильного указания кода бюджетной классификации в соответствующих расчетных документах разрешаются судами с учетом правовой природы пени и последствий для бюджета неправильного указания налогоплательщиком кода бюджетной классификации.

В письме от 01.03.2005 N 03-02-07/1-54 Минфин России отмечал, что в случае, если налогоплательщик ошибся, указав в платежных документах неправильный код классификации доходов бюджета, он может заявить об этой ошибке в налоговый орган. Такая ошибка устраняется после проведения сверки данных информационных ресурсов налогового органа с данными документов налогоплательщика.

А ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 19.10.2006 N Ф08-5099/2006-2145А указывает, что на основании статьи 6 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" у налогового органа имеется возможность и обязанность для своевременного установления факта неправильного указания кода бюджетной классификации перечисленной суммы налога и устранения данного нарушения путем осуществления надлежащего зачисления такой суммы в соответствующий бюджет. Суд также делает вывод о том, что налоговое законодательство не содержит такого основания для признания налога неуплаченным, как неправильное указание кода бюджетной классификации в расчетном документе.

Следует отметить, что применительно к ситуации, когда в платежном поручении на перечисление налога ошибочно указан КБК другого налога при условии, что в результате неверного указания КБК налог направляется в другой уровень бюджетной системы, у арбитражных судов позиция в основном единообразна: неверное указание КБК, вследствие которого налог был зачислен в доходы иного бюджета, является неисполнением (ненадлежащим исполнением) обязанностей по уплате налога и может расцениваться как неуплата налога в установленный срок и начисление пеней правомерно (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 28.04.2004 N Ф09-1626/04-АК, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2005 N А21-65/05-С1).

При этом в арбитражной практике встречаются судебные акты, указывающие на отсутствие оснований для начисления пеней в случае указания в платежном поручении на перечисление налога КБК другого налога, даже при условии, что в результате неверного указания КБК налог направляется в другой уровень бюджетной системы (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2004 N Ф03-А16/04-2/1875).

Таким образом, в настоящее время арбитражная практика освещает две ситуации.

В случае если в расчетных документах неверно указан КБК другого налога, при условии их зачисления в один бюджет, недоимка не образуется (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.09.2005 N Ф03-А59/05-2/2896, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.08.2005 N Ф04-4989/2005(13567-А75-40), Постановление ФАС Поволжского округа от 06.07.2005 N А55-1584/05-30).

В случае если вследствие неверного указания КБК налог направлен в бюджет другого уровня, у налогоплательщика образуется недоимка по этому налогу, так как суды признают такую ошибку неуплатой налога (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 04.11.2004 N А65-12897/04-СА2-11).

Задайте вопрос юристу:
+7 (499) 703-46-71 - для жителей Москвы и Московской области
+7 (812) 309-95-68 - для жителей Санкт-Петербурга и Ленинградской области