См. Документы Министерства финансов Российской Федерации
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 1 июля 2024 г. N 02-06-06/61122
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
ПО ПРИМЕНЕНИЮ ОБЩИХ ТРЕБОВАНИЙ К ОРГАНИЗАЦИИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ
АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, УСТАНОВЛЕННЫХ СГС "УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА"
Министерство финансов Российской Федерации в целях методологического сопровождения применения Общих требований к организации инвентаризации активов и обязательств, осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности, установленных федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2017 г. N 274н" (далее - СГС "Учетная политика") подготовило Методические рекомендации по их применению (далее - Методические рекомендации по применению Общих требований к инвентаризации).
Методические рекомендации по применению Общих требований к инвентаризации размещены на официальном сайте Министерства финансов Российской Федерации в разделе "Деятельность/Бюджет/Учет, отчетность и статистика государственных финансов/Учет и отчетность о государственных финансах/Учет государственных финансов/Методический кабинет".
А.М.ЛАВРОВ
Приложение
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
К ОБЩИМ ТРЕБОВАНИЯМ К ОРГАНИЗАЦИИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ АКТИВОВ
И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМОЙ В ЦЕЛЯХ ОБЕСПЕЧЕНИЯ
ДОСТОВЕРНОСТИ ДАННЫХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА,
БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ <1>
--------------------------------
<1> Приложение N 1 к федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 20] 7 г. N 274н
I. Нормативное регулирование проведения инвентаризации
1. Единые требования к организации бухгалтерского учета (в частности инвентаризации активов и обязательств), а также правовой механизм регулирования бухгалтерского учета определяются Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).
В соответствии с положениями статьи 11 Закона N 402-ФЗ активы и обязательства подлежат инвентаризации, в ходе которой выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, сопоставляемое в дальнейшем с данными регистров бухгалтерского учета. Учитывая изложенное, проведение инвентаризации активов и обязательств осуществляется в целях снижения рисков отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности недостоверной информации (информации не соответствующей характеристикам полноты, нейтральности и отсутствия существенных ошибок).
Основные требования организации ведения бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, получателей бюджетных средств, иных организаций, осуществляющих согласно бюджетному законодательству Российской Федерации полномочия ведения бюджетного учета, определяются федеральными стандартами бухгалтерского учета государственных финансов, иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета.
2. Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом (субъектом учета) самостоятельно, за исключением обязательного проведения инвентаризации, которое устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.
Порядок проведения инвентаризации устанавливается субъектом учета в рамках формирования его учетной политики согласно:
федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.12.2016 N 256н (далее - СГС "Концептуальные основы");
Общим требованиям к организации инвентаризации активов и обязательств, осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденным федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2017 N 274н (далее соответственно - Общие требования к инвентаризации, СГС "Учетная политика");
Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н).
Согласно Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2010 N 191н, и Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25.03.2011 N 33н, в целях составления годовой бюджетной отчетности проводится инвентаризация активов и обязательств в порядке, установленном субъектом учета в рамках формирования его учетной политики (далее - годовая инвентаризация). Указанный порядок, начиная с годовой инвентаризации за 2024 год, должен соответствовать положениям пункта 32 Общих требований к инвентаризации.
По отдельным видам имущества Федеральными законами, актами Правительства Российской Федерации, принятыми во исполнение Федеральных законов (отдельными поручениями Правительства Российской Федерации), могут быть предусмотрены обязательные требования к учету и (или) инвентаризации отдельных групп материальных ценностей.
В частности, в соответствии с положениями:
постановления Правительства Российской Федерации от 21.07.1998 N 814 "О мерах по регулированию оборота гражданского и служебного оружия и патронов к нему на территории Российской Федерации" государственные военные организации обязаны вести учет гражданского и служебного оружия и патронов к нему на основании документов установленного образца. Согласно пункту 49 указанного постановления порядок ведения учета гражданского, служебного оружия и патронов, включая порядок инвентаризации указанных материальных ценностей, устанавливается нормативными правовыми актами соответствующих государственных военных организаций;
Федерального закона от 08.01.1998 N 3-ФЗ "О наркотических средствах и психотропных веществах" (статья 38) владельцы лицензий на виды деятельности, связанные с оборотом наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров, обязаны ежемесячно проводить инвентаризацию наркотических средств, психотропных веществ и их прекурсоров, находящихся в распоряжении указанных лиц, и составлять баланс товарно-материальных ценностей;
Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.12.2016 N 231н (пункт 28), инвентаризация драгоценных металлов при их производстве, использовании и обращении, а также драгоценных камней при их использовании и обращении, а также в ломе и отходах, образующихся при использовании драгоценных металлов и драгоценных камней, проводится один раз в год (по состоянию на 1 января) во всех местах их хранения и использования с проведением технологической зачистки помещений и оборудования.
Проведение инвентаризаций наличных денежных средств, денежных документов и бланков строгой отчетности, находящихся в кассе учреждения, осуществляется с учетом положений Указаний Банка России от 11.03.2014 N 3210-У, постановления Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 359. При этом инвентаризация денежных документов и бланков строгой отчетности, находящихся в кассе учреждения, осуществляется в сроки проведения инвентаризации находящихся в кассе наличных денежных средств.
В случае если ведение бухгалтерского учета и (или) составление бухгалтерской (финансовой) отчетности передано в соответствии с законодательством Российской Федерации иному учреждению (централизованной бухгалтерии), порядок проведения инвентаризации субъектами учета, в отношении которых централизованная бухгалтерия осуществляет ведение бухгалтерского учета (далее - субъекты централизованного учета), устанавливается с учетом порядка взаимодействия централизованной бухгалтерии с субъектами централизованного учета при проведении инвентаризации, установленного в рамках единой учетной политики при централизации учета (подпункт "г" пункта 14 СГС "Концептуальные основы").
Следует отметить, что правила документооборота, технология обработки учетной информации, порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов для отражения в бухгалтерском учете, в том числе документов, оформляющих результаты инвентаризаций, а также порядок взаимодействия между централизованной бухгалтерией и субъектами централизованного учета в соответствии с утвержденным графиком документооборота, устанавливаются в рамках единой учетной политики при централизации учета с учетом Общих требований к графику документооборота и правилам документооборота, утвержденными СГС "Учетная политика" (далее - Общие требования к документообороту).
3. Обращаем внимание, что дополнения (изменения) порядка проведения годовой инвентаризации активов и обязательств, связанные с установлением дополнительных случаев проведения инвентаризации и (или) расширения перечня объектов, подлежащих инвентаризации, не считается изменением учетной политики, и как следствие не приводит к ретроспективному пересчету показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности (пункт 14 СГС "Учетная политика").
II. Организация проведения инвентаризации
4. При организации учетной политики начиная с 2024 года по мере организационной и технологической готовности, но не позднее 1 июля 2024 года, применяются Общие требования к инвентаризации, а также Общие требования к документообороту.
Отдельными положениями Общих требований к инвентаризации установлены требования к определению состава инвентаризационной комиссии, способам, правилам проведения инвентаризации.
В случае, когда положения правовых актов субъекта учета, определяющих учетную политику, принятых до 01.01.2024 года, не уточнены с учетом положений Общих требования к инвентаризации по состоянию на 01.07.2024 года, положения таких правовых актов подлежат применению в части не противоречащей положениям Общих требования к инвентаризации (например, проведение годовой инвентаризации осуществляется по всем активам и обязательствам субъекта учета, при этом внесение изменений в решение о проведении инвентаризации допустимо только до начала инвентаризации, срок проведения годовой инвентаризации за 2024 год не может быть ранее 1 октября 2024 года).
Общими требованиями к инвентаризации предусматриваются следующие этапы организации и проведения инвентаризации:
Рисунок (не приводится)
II.1. Инвентаризационная комиссия
5. По решению руководителя субъекта учета для проведения инвентаризации может быть создана постоянно действующая комиссия (комиссии), осуществляющая(щие) проведение инвентаризаций (инвентаризационная(ые) комиссия(и).
По отдельным решениям руководителя субъекта учета при принятии решения о проведении инвентаризации (Решения о проведении инвентаризации (ф. 0510439) может создаваться инвентаризационная комиссия на время проведения инвентаризации.
В тоже время, по решению руководителя полномочия по проведению инвентаризации могут возлагаться на иную комиссию учреждения (например, на постоянно созданную комиссию по поступлению и выбытию активов и (или) на комиссию по подготовке и принятию решения о списании имущества (пункт 3 Общих требований к инвентаризации). В указанном случае в целях организации и (или) проведения инвентаризации указанные комиссии приобретают полномочия инвентаризационных комиссий и соответственно на регламентацию их деятельности распространяются положения Общих требований к инвентаризации (в части положений по инвентаризационным комиссиям). При этом полномочия по проведению инвентаризации обязательно должны быть закреплены в положении о комиссии, которой переданы такие полномочия.
Для одновременного проведения инвентаризации большого объема объектов инвентаризации создаются несколько инвентаризационных комиссий.
Распределение обязанностей между инвентаризационными комиссиями и порядок их взаимодействия определятся в порядке проведения инвентаризации в рамках формирования учетной политики и (или) в положениях о комиссиях.
В случаях одновременного проведения инвентаризации большого объема (по номенклатуре и (или) количеству) объектов инвентаризации и при значительном объеме работ по определению фактического наличия объектов инвентаризации по решению руководителя субъекта учета (уполномоченного им лица) при инвентаризационной комиссии могут создаваться рабочие комиссии.
Особенности проведения инвентаризации комиссией, включающей в себя рабочие комиссии, также определяются порядком проведения инвентаризации субъекта учета.
6. Состав инвентаризационной комиссии утверждает руководитель учреждения при ее создании распорядительным документом (например, приказом о создании комиссии).
Состав комиссии, созданной на время проведения инвентаризации, устанавливается решением о проведении инвентаризации с учетом требований, предусмотренных главой II Общих требований к инвентаризации.
В соответствии с пунктом 4 Общих требований к инвентаризации в комиссию по инвентаризации включаются:
председатель комиссии - осуществляет общее руководство деятельностью комиссии и обеспечивает коллегиальность ее работы;
заместитель председателя комиссии - замещает председателя комиссии в случае его временного (в период проведения инвентаризации) отсутствия по уважительной причине (болезнь, отпуск, служебная командировка);
другие члены комиссии.
Из состава инвентаризационной комиссии решением о ее создании определяется лицо, ответственное за оформление подлежащих подписанию членами комиссии документов (секретарь комиссии).
При этом состав инвентаризационной комиссии не может быть менее трех человек.
7. Лица, на которые возложена материальная ответственность за инвентаризируемые объекты, в состав инвентаризационной комиссии не включаются, однако их присутствие при проведении инвентаризации обязательно (пункт 5, 19 Общих требований к инвентаризации).
Случаи, при которых в состав инвентаризационной комиссии включается лицо, осуществляющее ведение бухгалтерского (бюджетного) учета, установлены пунктом 6 Общих требований к инвентаризации:
при проведении инвентаризации денежных средств, иных ценностей на счетах и во вкладах или на хранении в кредитной организации, а также электронных денежных средств;
при проведении инвентаризации иных финансовых активов и (или) обязательств по оплате труда, иных выплат, а также по обязательным платежам в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.
8. Обращаем внимание, что в период проведения инвентаризации согласно пункту 9 Общих требований к инвентаризации запрещено изменять состав инвентаризационной комиссии, в том числе в связи с отсутствием члена комиссии по уважительной (не зависящей от него) причине, которая возникла после начала проведения инвентаризации (болезнь, отпуск, служебная командировка, смерть, иные объективные причины, закрепленные в порядке проведения инвентаризации).
При этом проведение инвентаризации может быть продолжено, в случае если соблюден кворум присутствующих членов инвентаризационной комиссии, определенный положением о комиссии, например, две трети присутствующих членов комиссии от общего числа членов комиссии, утвержденного состава комиссии.
В случае отсутствия ответственного лица рабочей комиссии по уважительной причине или независящей от него причине, возникшей после начала проведения инвентаризации, его полномочия возлагаются на председателя инвентаризационной комиссии (в случае отсутствия председателя комиссии - на заместителя председателя комиссии).
Кроме того, при определении субъектами учета регламентации проведения инвентаризации необходимо обеспечить независимость суждений и мнений членов комиссии посредством принятия коллегиального решения комиссии большинством голосов - в случае если, к примеру, из пяти членов комиссии присутствовали при инвентаризации четверо (трое и председатель) и результаты голосования разделились поровну (два "за", два "против"), то голос председателя комиссии является решающим (подпункт "в" пункта 4 Общих требований к инвентаризации).
9. Пунктом 7 Общих требований к инвентаризации определены условия формирования состава членов инвентаризационной комиссии, когда численность работников (сотрудников) субъекта учета не превышает трех человек.
В этом случае по согласованию с главным распорядителем бюджетных средств (органом, осуществляющим в отношении бюджетного (автономного) учреждения функции и полномочия учредителя) (далее - Учредитель) в состав членов инвентаризационной комиссии с правом голоса включаются представители Учредителя.
II.2. Предварительный этап проведения инвентаризации
10. В соответствии с пунктом 16 Общих требований к инвентаризации ответственное лицо до начала проведения инвентаризации представляет комиссии первичные учетные документы, подтверждающие операции с объектами инвентаризации, которые не были переданы им для отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете, например, накладные на поступившие и (или) выбывшие нефинансовые активы, отчеты о движении активов, документы-основания для принятия обязательств.
В целях подтверждения передачи к началу инвентаризации всех первичных учетных (сводных) документов, подтверждающих движение (поступление, выбытие, перемещение) объектов инвентаризации, ответственным лицом оформляется расписка, прилагаемая к инвентаризационной описи, акту о результатах инвентаризации, являющаяся неотъемлемой частью инвентаризационных описей.
11. Согласно пункту 21 Общих требований к инвентаризации должны быть созданы условия, обеспечивающие полное и точное выявление фактического наличия объектов инвентаризации, в том числе обеспечение профессиональными, техническими и технологическими ресурсами (например, компьютерами, видеокамерами, измерительными приборами).
12. На основании утвержденного Решения о проведении инвентаризации (ф. 0510439) лицо, осуществляющее ведение бухгалтерского (бюджетного) учета (централизованная бухгалтерия), представляет комиссии инвентаризационные описи, содержащие перечень инвентаризируемых объектов по номенклатуре объектов инвентаризации и их аналитическим признакам, предусмотренным методологией бюджетного (бухгалтерского) учета. Указанные описи передаются не позднее начала дня проведения инвентаризации либо в конце рабочего дня, предшествующего дню начала инвентаризации.
В случае ведения бухгалтерского учета (организации аналитического учета) согласно учетной политике по группе плательщиков (кредиторов), лицо, осуществляющее ведение бухгалтерского (бюджетного) учета (централизованная бухгалтерия) представляет комиссии инвентаризационные описи по группе плательщиков (кредиторов) по данным бухгалтерского учета.
При этом информация из данных персонифицированного (управленческого) учета в документах инвентаризации (инвентаризационных описях) в разделе "по данным инвентаризационной комиссии" отражается: в номенклатурных единицах объектов инвентаризации - задолженности конкретных должников (кредиторов) и по соответствующим аналитическим признакам или итоговая информация по группе учета. В последнем случае информация о номенклатурных единицах объектов инвентаризации по данным персонифицированного (управленческого) учета, подписанная ответственным лицом подразделения, осуществляющего персонифицированный учет (например, Реестр должников или кредиторов), прилагается к инвентаризационной описи и является ее неотъемлемой частью.
Сверка обеспечивается посредством сравнения полученных из персонифицированного (управленческого) учета итоговых данных по группе учета (плательщиков (кредиторов), с данными бухгалтерского учета по группе учета (плательщиков (кредиторов).
III. Основной этап проведения инвентаризации - проверка
фактического наличия активов
13. Инвентаризации подлежат активы и обязательства, включая имущество и обязательства, отражаемые на забалансовых счетах, информация о которых раскрывается в бухгалтерской (бюджетной) отчетности (пункт 1 Общих требований к инвентаризации).
В соответствии с пунктом 17 Общих требований к инвентаризации при проведении инвентаризации фактическое наличие объектов инвентаризации должно выявляться путем установления их действительного существования, обоснованности их наличия (владения субъектом учета или публично-правовым образованием, являющимся Учредителем), оценки их состояния, в том числе наличия (отсутствия) условий принятия (списания) объектов бухгалтерского учета в бухгалтерском учете, предусмотренных федеральными стандартами бухгалтерского учета государственных финансов согласно пункту 1 части 3 статьи 21 Закона N 402-ФЗ.
14. Общими требованиями к инвентаризации определены основные способы (методы) проведения инвентаризации. При этом пунктом 18 Общих требований к инвентаризации предусмотрено право субъекта учета в порядке проведения инвентаризации предусмотреть варианты применения способов (методов) в зависимости от категории инвентаризируемых объектов, например:
- в отношении материальных ценностей, отражаемых в составе активов, а также материальных ценностей, являющихся объектами инвентаризации, информация о которых подлежит отражению на забалансовых счетах, инвентаризация проводится, если иное не установлено Общими требованиями к инвентаризации, путем подсчета, взвешивания, обмера, осмотра.
Инвентаризацию запасов, иных материальных ценностей, хранящихся в исправной (неповрежденной) упаковке (таре, контейнере, боксе, иной упаковке), при наличии на упаковке письменной информации (трафарета, описи), содержащей данные, позволяющие произвести расчет наличия материальных ценностей без вскрытия упаковки, допускается осуществлять на основании указанной информации путем подсчета мест (массы нетто, брутто) в упаковке и пересчета упаковок, с обязательной проверкой на выборочной основе части упаковок посредством их вскрытия и обмера (пересчета, взвешивания, замера) хранящихся в них материальных запасов в натуре (номенклатурных позиций) (далее - выборочная проверка). Процент (доля) упаковок, подлежащих выборочной проверке устанавливается председателем комиссии (при отсутствии председателя комиссии - его заместителем) согласно порядку проведения инвентаризации.
В целях определения веса (объема) навалочных (наливных) материальных ценностей порядком проведения инвентаризации допускается предусматривать проведение инвентаризации на основании обмеров (замеров) и технических расчетов. Указанные обмеры (замеры) оформляются актами, подписываемыми членами инвентаризационной комиссии и ответственным лицом. Расчеты и акты обмеров (замеров) обязательно прилагаются к документам, оформляющим результаты инвентаризации;
- в случае, когда применение методов осмотра для выявления фактического наличия объектов инвентаризации невозможно или не представляется возможным без существенных затрат, порядком проведения инвентаризации предусматриваются:
альтернативные способы (методы), обеспечивающие реализацию цели инвентаризации, в том числе: видеофиксация; фотофиксация; фиксация (актирования) факта осуществления объектом имущества на дату проведения инвентаризации соответствующей функции (например, передачи и (или) приема сигнала (данных), осуществления управления процессом (указатели, маяки, светофоры);
метод расчетов (подтверждения, выверки (интеграции) посредством запросов (средствами технологической интеграции ИС) подтверждение наличия (обоснованность владения) объектов инвентаризации данными государственных (муниципальных) реестров (информационных ресурсов), которые содержат информацию об этих объектах.
15. Особенности проведения инвентаризации для отдельных групп материальных ценностей:
- в целях инвентаризации материальных ценностей, по которым установлены особые требования к их хранению (использованию) (например, лекарственных препаратов, продовольствия, активных (агрессивных) веществ, средств вооружения), порядком проведения инвентаризации устанавливаются особенности по каждой группе таких материальных ценностей, с учетом условий их хранения (использования);
- в отношении нематериальных активов, капитальных вложений в нефинансовые активы, при условии отсутствия результатов вложений, выраженных в виде материальных ценностей, прав пользования активом, безналичных денежных средств, иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в кредитной организации, а также электронных денежных средств, иных финансовых активов, включая дебиторскую задолженность, и обязательства, инвентаризация проводится путем проверки документов, подтверждающих на дату проведения инвентаризации наличие соответствующих объектов имущества (прав), обязательств, условных активов или обязательств, резервов (обязанностей) (обоснованность владения соответствующими объектами инвентаризации), в том числе с использованием методов подтверждения, выверки (интеграции), а также посредством выполнения расчетов в целях определения стоимостных оценок.
- инвентаризация дебиторской, кредиторской задолженности, в случае ведения бухгалтерского учета (организации аналитического учета) согласно учетной политике по группе плательщиков (кредиторов), обеспечивается посредством сверки персонифицированных данных управленческого учета. При этом в документы инвентаризации (инвентаризационные описи) из данных персонифицированного (управленческого) учета информация о номенклатурных единицах объектов инвентаризации (задолженности конкретных должников (кредиторов) и соответствующих аналитических признаках, при наличии технической возможности, выгружается автоматически или инвентаризационной комиссией на основании данных персонифицированного (управленческого) учета, оформленных документом (например, в форме Реестра должников или кредиторов), являющимся неотъемлемой частью инвентаризационной описи, подписанным уполномоченным лицом подразделения, осуществляющего персонифицированный учет, заполняются итоговые показатели по группе должников (кредиторов);
- инвентаризация музейных предметов и музейных коллекций осуществляется посредством сверки данных учетных документов музейных фондов (книг поступлений (описей, инвентарных книг) музейных предметов и музейных коллекций) и данных бухгалтерского учета субъекта учета, во владении или в пользовании которого находятся музейные предметы и музейные коллекции (далее - музей), при условии осуществления музеем плановых сверок наличия музейных предметов и музейных коллекций в соответствии с законодательством Российской Федерации о Музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации.
Учитывая изложенное, субъекту учета необходимо выбрать приемлемые способы (методы) проведения инвентаризации для соответствующих инвентаризируемых объектов и закрепить их в порядке проведения инвентаризации.
16. По решению руководителя учреждения инвентаризацию методом подтверждения, выверки (интеграции) и выполнения расчетов допустимо проводить на дату, предшествующую дате принятия решения о проведении инвентаризации. В общих случаях дата, по состоянию на которую проводится инвентаризация, не должна предшествовать дате принятия решения о проведении инвентаризации (пункт 12, подпункт "в" пункта 18 Общих требований к инвентаризации).
Инвентаризацию активов, которые относятся к основным средствам, запасам, наличным денежным средствам и денежным документам, иным аналогичным активам, проводимую методами осмотра, необходимо осуществлять по каждому ответственному лицу (бригаде - при коллективной (бригадной) материальной ответственности) и по местонахождению активов. Присутствие в данном случае ответственного лица обязательно (пункт 19 Общих требований к инвентаризации).
Запрещено определять фактическое наличие активов со слов ответственных лиц или по данным регистров бухгалтерского учета (пункт 20 Общих требований к инвентаризации).
17. Перечень случаев обязательного проведения инвентаризации установлены пунктом 31 Общих требований к инвентаризации.
При этом подпунктом "з" указанного пункта предусмотрено обязательное проведении годовой инвентаризации.
Общими требованиями к инвентаризации установлена периодичность включения в состав объектов годовой инвентаризации групп активов и обязательств:
- ежегодно годовой инвентаризации подлежат:
- активы и обязательства, некорректное раскрытие информации о которых существенным образом может повлиять на достоверность отчетности, (с учетом рисков допущения существенных ошибок (искажений) данных отчетности.
Например, к такой информации, относится:
информация о качественном состоянии дебиторской и кредиторской задолженности (просроченная задолженность с учетом аналитического признака учета - "срок исполнения", сомнительная задолженность по доходам, кредиторская задолженность, не востребованная кредиторами). Годовая инвентаризация указанных объектов проводится по решению субъекта учета, но не ране 1 октября года (за 2024 год - не ранее 1 октября 2024 года). Вместе с тем, в случае возникновения на отчетную дату (например - на 1.01.2025 года) по данным бухгалтерского учета просроченной задолженности, в отношении такой задолженности субъект учета обязан принять решение о проведении инвентаризации на отчетную годовую дату (на 01.01.2025 года);
информация об объектах произведенных капитальных вложений (затрат, понесенных на незавершенное строительство объектов капитального строительства, а также капитальных вложений в объекты незавершенного строительства), их статусов (целевых функций) с учетом раскрытия информации в бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждений;
информация об объектах бухгалтерского учета, в отношении которых по результатам сверок (выверок) данных с другими субъектами учета, организациями, проведенных в течение финансового года, были выявлены расхождения (например, по консолидируемым расчетам);
- информация объектах учета, стоимостная оценка которых определяет налоговые обязательства (в частности, налога на имущества организаций). К таким объектам в частности относятся объекты недвижимого имущества основные средства, земельные участки. Следует отметить, что наиболее эффективным способом проведения инвентаризации объектов недвижимости является осуществление выверки информации о таких объектах по данным бухгалтерского учета и по данным государственных реестрах (способом технологической выверки (интеграции). Годовая инвентаризация по таким объектам осуществляется на отчетную дату (например, на 01.01.2025 года). Вместе с тем в случае большого объема объектов недвижимости допустимо проведение инвентаризации путем выверки с государственным реестром (ЕГРН) на дату не ранее 1 октября отчетного года, с дополнительной инвентаризацией по отдельным объектам (принятым к учету (измененным) на отчетную дату;
- информация об объектах музейных коллекций и музейных предметов. Проведение инвентаризации по таким объектам осуществляется на отчетную дату на основании учетных документов музейных фондов (книг поступлений (описей, инвентарных книг) в соответствии с порядком проведения инвентаризации, установленным субъектом учета - музеем;
- информация об объектах бухгалтерского учета, формирующих показатели, в отношении которых законодательством Российской Федерации установлены ограничения (например, показатели финансовых активов, обязательств, отражающие исполнение бюджетных ограничений - объем государственного (муниципального) долга;
- информация об особо ценном движимом имуществе (сделках с ним), показатели расчетов по крупным сделкам);
- информация об иных объектах бухгалтерского учета, в отношении которых по результатам осуществления в течение финансового года внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни и (или) внутреннего финансового аудита выявлены факты и (или) признаки, влияющие на достоверность данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности. Проведение годовой инвентаризации осуществляется на дату не ранее 1 октября отчетного года, с дополнительной инвентаризации по отдельным объектам (принятым к учету (измененным) на отчетную дату.
Также в состав объектов годовой инвентаризации подлежат включению:
- объекты библиотечного фонда - не реже одного раза в пять лет;
- объекты нефинансовых активов (по группе синтетического учета "иное движимое имущество") в отношении которых ежегодное проведение годовой инвентаризации не предусмотрено - не реже одного раза в три года.
18. При организации годовой инвентаризации важно соблюсти требования к срокам проведения обязательной инвентаризации с учетом положений Общих требований к инвентаризации.
Согласно пункту 12 Общих требований к инвентаризации Решение о проведении инвентаризации может быть принято по различным группам объектов инвентаризации с участием одной или нескольких комиссий и указанием единого или различных сроков проведения инвентаризаций (с указание даты начала и окончания ее проведения).
По общему правилу организации проведения инвентаризаций дата начала проведения инвентаризации не должна предшествовать дате, на которую проводится инвентаризация. При этом дата, по состоянию на которую проводится инвентаризация, не должна предшествовать, дате принятия решения о проведении инвентаризации. Исключение из указанного правила предусмотрены подпунктом "в" пункта 18 Общих требований к инвентаризации.
19. Срок проведения инвентаризации по объектам устанавливается субъектом учета самостоятельно (например, по состоянию на 1 октября 2024 года со сроком проведения инвентаризации с 01.10.2024 до 15.12.2024 года или на 1 ноября 2024 года со сроком проведения инвентаризации с 30.10.2024 до 10.01.2025 года), с обеспечением достаточности временного периода для проведения инвентаризации, учитывая, что результаты проведения инвентаризации должны быть отражены в отчетном периоде, за который проводится инвентаризация, и не позднее 31 декабря текущего года (пункт 82 СГС "Концептуальные основы") (например, при проведении годовой инвентаризации на 1 ноября 2024 года со сроком проведения инвентаризации с 30.10.2024 до 10.01.2025 года, результаты инвентаризации отражаются 31.12.2024 года).
По общему правилу, установленному Общими требованиями, проведение годовой инвентаризации осуществляется не ранее 1 октября отчетного года (дата начала годовой инвентаризации не ранее 1 октября года на которую проводиться инвентаризация в целях составления годовой отчетности, например, за 2024 год - не ранее 01.10.2024 года).
IV. Оформление результатов инвентаризации
20. Результаты инвентаризации имущества (активов) и обязательств необходимо оформлять в документах инвентаризации: инвентаризационных описях, актах о результатах инвентаризации. В указанных документах согласно пункту 22 Общих требований к инвентаризации необходимо отразить данные о фактическом наличии объектов инвентаризации и о результатах сопоставления их с данными регистров бухгалтерского учета.
Результаты инвентаризации в учреждении оформляются документально первичными учетными документами, приведенными в приложениях к приказам Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2015 N 52н, от 15.04.2021 N 61н.
При этом к документам инвентаризации в соответствии с пунктом 30 Общих требований к инвентаризации необходимо приложить:
- документы, оформляющие выявление фактического наличия объектов инвентаризации (в частности, акты обмеров (замеров), расчеты, иные документы);
- расписки, пояснения (объяснения), в том числе по всем фактам выявленных отклонений, включая пересортицу, представленные ответственными лицами (в случае если указанные документы оформляются на бумажных носителях).
21. Если по результатам инвентаризации выявлено расхождение между фактическим наличием объектов и данными бухгалтерского учета, в соответствии с пунктом 23 Общих требований к инвентаризации, инвентаризационная комиссия осуществляет квалификацию отклонений - выявляет наличие:
излишков, недостач;
имущества (активов), утраченного и (или) испорченного (поврежденного) в пределах естественной убыли, сверх или при отсутствии норм естественной убыли;
имущества, выбывшего из владения, пользования и распоряжения вследствие гибели (уничтожения), в том числе помимо воли владельца;
объектов, непригодных для дальнейшего использования по целевому назначению в случае полной (частичной) утраты потребительских свойств, в том числе физического (морального) износа, иных объектов, не соответствующих критериям активов или обязательств;
оснований для реклассификации объектов, признания сомнительной дебиторской задолженности, безнадежной к взысканию задолженности, списания обязательств;
объектов, по которым выявлены признаки обесценения;
пересортицы объектов инвентаризации.
22. В документах инвентаризации комиссия отражает выявленные в ходе инвентаризации (пункт 24 Общих требований к инвентаризации):
признаки несоответствия условиям актива объектов инвентаризации, например, утрата (снижение) будущих экономических выгод и (или) полезного потенциала в связи с физическим и (или) моральным износом, нарушением условий содержания (эксплуатации), авариями, стихийными бедствиями, длительным неиспользованием имущества. Согласно порядку проведения инвентаризации, инвентаризационная комиссия рассматривает вопрос целесообразности (пригодности) дальнейшего использования имущества, возможности и эффективности его восстановления, возможности использования отдельных узлов, деталей, конструкций и материалов;
основания для возмещения недостачи (ущерба);
условия признания просроченной дебиторской задолженности сомнительной или безнадежной к взысканию;
обязательства, которые не востребованы кредитором в течение срока исковой давности;
документально подтвержденные основания для признания в бухгалтерском (бюджетном) учете объектов инвентаризации при выявлении излишков, отражения выбытия объектов инвентаризации при недостаче или корректировки бухгалтерских данных при пересортице;
документально подтвержденные основания изменения стоимостных оценок объектов инвентаризации.
23. На основании полученных результатов формируется заключение комиссии, которое отражается в инвентаризационных описях, актах о результатах инвентаризации.
В случае отсутствия излишков и (или) недостачи при проведении инвентаризации, такую информацию необходимо отразить в заключении комиссии (пункт 25 Общих требований к инвентаризации) (например, "Отклонения не выявлены.").
В соответствии с пунктом 27 Общих требований к инвентаризации отражение в бухгалтерском учете операций по увеличению (уменьшению) объектов инвентаризации согласно выявленным отклонениям при инвентаризации (количественным и (или) по качественным характеристикам) осуществляется на основании первичных учетных документов, сформированных по результатам инвентаризации (например, Решения о прекращении признания активами объектов нефинансовых активов (ф. 0510440), Акта о списании о списании нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0510454), Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0510448) (далее - Акт (ф. 0510448).
Обращаем внимание, что на основании документов, оформляющих результаты проведенной инвентаризации (инвентаризационные описи, акты о результатах инвентаризации), корреспонденции в бухгалтерском учете не формируются.
Схема оформления первичными учетными документами инвентаризации нефинансовых активов.
Рисунок (не приводится)
24. В случае если в результате инвентаризации выявлены излишки материальных ценностей, в отношении которых подтвердить государственную (муниципальную) собственность не представляется возможным, такие материальные ценности принимаются на хранение и отражаются на забалансовом учете на счете 02 "Материальные ценности на хранении" на основании Акта (ф. 0510448), оформленного по результатам инвентаризации.
При выявлении в результате инвентаризации недостачи проводится служебное разбирательство и при наличии оснований по возмещению ущерба выбытие утраченного имущества отражается с признанием задолженности виновных и (или) иных лиц (в том числе при наличии намерения субъекта учета предъявить требование по возмещению ущерба) и оценочных значений ожидаемых поступлений от возмещения ущерба.
В бюджетном (бухгалтерском) учете указанная информация до момента установления виновного лица отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 020900000 "Расчеты по ущербу и иным доходам" и кредиту счета 040140172 "Доходы от операций с активами" за ответственным лицом, за которым учитывались материальные ценности.
25. В случае если дата начала инвентаризации материальных ценностей отличается от даты, на которую проводится инвентаризация (например, дата начала инвентаризации 7 ноября 2024 года, дата на которую проводится инвентаризация 1 ноября 2024 года), определение результатов инвентаризации в целях формирования акта о результатах инвентаризации осуществляется с учетом документов, на основании которых за указанный период осуществлялось движение материальных ценностей.
Особенности отражения материальных ценностей, поступающих во время проведения инвентаризации, и (или) в исключительных случаях, при которых возникает необходимость выдачи (например, со склада) материальных ценностей, субъекту учета необходимо закрепить в порядке проведения инвентаризации с учетом требований пункта 29 Общих требований к инвентаризации.
Исходя из положений указанного пункта поступление и выдача материальных ценностей во время проведения инвентаризации ответственными лицами осуществляется исключительно в присутствии членов инвентаризационной комиссии.
V. Инвентаризация и внутренний контроль
26. Согласно статье 19 Закона N 402-ФЗ, экономический субъект - организация бюджетной сферы обязан(-а) с учетом положений бюджетного законодательства Российской Федерации осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни и внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Основной целью проведения инвентаризации активов и обязательств согласно пункту 79 СГС "Концептуальные основы" является обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности на отчетную дату.
Одной из основных целей проведения внутреннего финансового аудита является подтверждение достоверности бюджетной отчетности и соответствия порядка ведения бюджетного учета единой методологии бюджетного учета, составления, представления и утверждения бюджетной отчетности, установленной Министерством финансов Российской Федерации, а также ведомственным (внутренним) актам, принятым в соответствии с пунктом 5 статьи 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Оценка надежности внутреннего финансового контроля (внутреннего процесса участника бюджетного процесса, осуществляемого в целях соблюдения установленных правовыми актами, регулирующими бюджетные правоотношения, требований к исполнению своих бюджетных полномочий, в том числе полномочий по ведению бюджетного учета имущества, расходов по содержанию имущества, соответствующих прав и обязательств) и подготовка предложений по его организации (совершенствованию) осуществляется в рамках проводимых мероприятий по внутреннему финансовому аудиту в соответствии с положениями статьи 160.2-1 Бюджетного кодекса Российской Федерации и федеральными стандартами внутреннего финансового аудита.
27. Внутренний финансовый аудит нацелен на подготовку предложений по организации внутреннего финансового контроля.
Учитывая взаимосвязь целей внутреннего финансового аудита с инвентаризацией, проводимой в качестве контрольного действия, осуществляемого в рамках внутреннего контроля, решение о сроках, порядке, способах инвентаризации (например, сплошная и (или) выборочная; пересчет номенклатурный по местам хранения и (или) сверка реестровая (документарная) следует принимать с учетом оценки в рамках внутреннего финансового аудита надежности и полноты осуществляемых полномочий по:
оформлению первичными учетными документами всей совокупности хозяйственных операций, проведенных с материальными ценностями в текущем году;
своевременному предоставлению первичных учетных документов в бухгалтерскую службу для отражения фактов хозяйственной жизни в бюджетном учете (с учетом сроков составления и представления бюджетной отчетности).
28. Следует отметить, что в отношении объектов бухгалтерского учета, возникших при осуществлении полномочий главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, получателя бюджетных средств, главного администратора (администратора) доходов бюджета, главного администратора (администратора) источников финансирования дефицита бюджета, в отношении которых по результатам осуществления внутреннего финансового аудита выявлены факты и (или) признаки, влияющие на достоверность бюджетной отчетности и порядок ведения бюджетного учета, проведение инвентаризаций в течение финансового года, в котором выявлены указанные факты и (или) признаки, или годовой инвентаризации является обязательным.
29. В случае передачи субъектом учета полномочий по ведению бухгалтерского учета и составлению и представлению бухгалтерской (финансовой) отчетности иной организации (централизованной бухгалтерии) внутренний контроль осуществляется субъектом учета и организацией (централизованной бухгалтерией) в отношении операций по исполнению полномочий субъекта учета в соответствии с положениями о разграничении ответственности, установленными соответствующим решением (соглашением, договором) о передаче полномочий с учетом положений графика документооборота и (или) порядка взаимодействия субъекта учета и организации (централизованной бухгалтерии).
