См. Документы Федеральной налоговой службы Российской Федерации
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 10 октября 2005 г. N ММ-6-03/842@
ОБ ОТДЕЛЬНЫХ ВОПРОСАХ ПО ПРИМЕНЕНИЮ СОГЛАШЕНИЯ
С РЕСПУБЛИКОЙ БЕЛАРУСЬ
Федеральная налоговая служба направляет согласованные с Минфином России разъяснения по отдельным вопросам, касающимся применения положений Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, подписанного 15 сентября 2004 года и ратифицированного Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ. Указанные разъяснения направляются для сведения и использования в контрольной работе налоговых органов.
М.П.МОКРЕЦОВ
Приложение
ОБ ОТДЕЛЬНЫХ ВОПРОСАХ,
ВОЗНИКАЮЩИХ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ ПОЛОЖЕНИЙ СОГЛАШЕНИЯ
МЕЖДУ ПРАВИТЕЛЬСТВОМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И ПРАВИТЕЛЬСТВОМ
РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ О ПРИНЦИПАХ ВЗИМАНИЯ КОСВЕННЫХ НАЛОГОВ
ПРИ ЭКСПОРТЕ И ИМПОРТЕ ТОВАРОВ, ВЫПОЛНЕНИИ РАБОТ, ОКАЗАНИИ
УСЛУГ, ПОДПИСАННОГО 15 СЕНТЯБРЯ 2004 ГОДА
Вопрос 1. Включается ли в налоговую базу по НДС сумма подлежащих уплате акцизов по товарам, ввезенным из Республики Беларусь на территорию Российской Федерации?
Ответ. В соответствии с пунктом 2 Раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее - Положение), являющегося неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет при ввозе подакцизных товаров, включается в налоговую базу при исчислении НДС, подлежащего уплате при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации.
Указанные выше особенности определения налоговой базы по НДС при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь применяются как в случае взимания акцизов налоговыми органами, так и в случае взимания акцизов таможенными органами в порядке, предусмотренном пунктом 1 Раздела I Положения.
Вопрос 2. В случае неоднократного в одном налоговом периоде ввоза товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь на основании договоров с хозяйствующими субъектами Республики Беларусь необходимо ли составление налогоплательщиком заявления о ввозе товаров по каждому заключенному договору?
Ответ. В соответствии с пунктом 6 Раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, заявление о ввозе товара представляется в налоговый орган в трех экземплярах с указанием сведений о поставщике товара, виде договора, заключенного с поставщиком, сведений о товарах, включая их наименование, стоимость, а также расчет налоговой базы и суммы исчисленного налога. Третий экземпляр заявления с отметкой налогового органа, подтверждающей уплату косвенных налогов в полном объеме, направляется поставщику товара для подтверждения им экспорта товаров.
Установленная форма заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (приложение N 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, утвержденному Приказом Минфина России от 03.03.2005 N 31н) предусматривает отражение в нем номера и даты контракта (договора) с поставщиком. Таким образом, заявление о ввозе товаров заполняется отдельно, как по каждому поставщику товаров, так и по каждому заключенному с данным поставщиком договору.
Вопрос 3. Следует ли налогоплательщику для подтверждения права на вычет суммы НДС, уплаченной при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, представлять в налоговый орган вместе с налоговой декларацией заявление о ввозе товаров с отметкой налогового органа об уплате налога по месту постановки на учет налогоплательщика повторно?
Ответ. Согласно пункту 8 Раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения, суммы косвенных налогов, уплаченные по товарам, ввозимым с территории государства одной из Сторон на территорию государства другой Стороны, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном национальным законодательством государств Сторон.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные российскими налогоплательщиками в бюджет по товарам, ввезенным с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, подлежат вычету в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
В связи с вышеизложенным, а также с учетом положений Соглашения налогоплательщики вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статей 166 Кодекса, на суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные ими в бюджет по товарам, ввезенным с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату указанных сумм налога в бюджет, а именно: заявления о ввозе товаров с отметкой налогового органа об уплате налога по месту постановки на учет налогоплательщика, налоговой декларации, в которой отражена исчисленная к уплате сумма налога на добавленную стоимость по соответствующим ввезенным товарам и платежного документа на перечисление в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, указанной в этой налоговой декларации.
Таким образом, для подтверждения права на вычет суммы НДС, уплаченной при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, представлять в налоговый орган вместе с налоговой декларацией заявление о ввозе товаров повторно не требуется, однако при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган, в соответствии со статьей 88 Кодекса, вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие право на применение налоговых вычетов.
Вопрос 4. Производится ли налогообложение авансовых или иных платежей, полученных налогоплательщиком Российской Федерации (экспортером) от налогоплательщика Республики Беларусь (покупателя) в счет предстоящих поставок товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь?
Ответ. Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение) носит статус международного договора.
С учетом положений статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), если Соглашение устанавливает иные нормы, касающиеся налогообложения, чем предусмотренные Кодексом, то применяются нормы Соглашения.
Исходя из изложенного и принимая во внимание, что Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющееся неотъемлемой частью Соглашения, не содержит нормы, регламентирующие порядок налогообложения авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, то применяются положения подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса.
При этом согласно пункту 1 Раздела II Положения налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты в порядке, предусмотренном национальными законодательствами государств Сторон в отношении товаров, вывозимых с территории государств Сторон в таможенном режиме экспорта.
Следовательно, налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты сумм налога, уплаченных с сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящего экспорта товаров в Республику Беларусь, в порядке и с учетом особенностей, предусмотренных Главой 21 Кодекса в отношении товаров, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта.
Вопрос 5. В случае ввоза товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь на основании договора, заключенного между налогоплательщиком Республики Беларусь (продавцом товаров) и налогоплательщиком Российской Федерации, действующим на основании договора комиссии, агентирования, поручения в интересах другого налогоплательщика Российской Федерации (покупателя), является ли обязательным представление комитентом договора комиссии (агентского договора, договора поручения) в составе пакета документов, предусмотренных пунктом 6 Раздела I Положения?
Ответ. Пунктом 6 Раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения, предусмотрено представление одновременно с налоговой декларацией договора (его копии), на основании которого товар ввозится с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации.
В случае ввоза товаров через комиссионера (агента, действующего от своего имени), на основании договора комиссии (агентского договора) в интересах налогоплательщика Российской Федерации (покупателя) такими договорами являются договор комиссии (агентский договор), а также договор купли-продажи (контракт), заключенный между налогоплательщиком Республики Беларусь (продавцом) и налогоплательщиком Российской Федерации (комиссионером (агентом)).
Вопрос 6. Подлежат ли включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость расходы по доставке товаров собственными силами покупателя при ввозе товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации?
Ответ. В соответствии с пунктом 2 раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения, налоговая база определяется как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров.
Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар. При этом цена сделки должна включать в себя ряд определенных расходов (если такие расходы не были включены в цену сделки). Одним из видов расходов, включаемых в цену сделки, являются расходы по доставке товара, в том числе расходы на транспортировку, погрузку, выгрузку, перегрузку, перевалку и экспедирование товаров.
Учитывая изложенное, расходы покупателя по доставке товара собственными силами в целях уплаты налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь включаются в налоговую базу.
Вопрос 7. В соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов "ИНКОТЕРМС" поставка товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь осуществляется на условиях FCA, товары вывозятся транспортом покупателя. Применяется ли в данном случае налоговая ставка 0 процентов по НДС?
Ответ. В соответствии со статьей 2 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение) налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при экспорте товаров в Республику Беларусь при условии документального подтверждения факта экспорта.
Перечень документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, установлен пунктом 2 Раздела II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения.
Таким образом, независимо от условий поставки товаров, предусмотренных Международными правилами толкования торговых терминов "ИНКОТЕРМС", реализация товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, при наличии всех необходимых документов, предусмотренных пунктом 2 Раздела II Положения.
Вопрос 8. Просим разъяснить, с какой даты реализация товаров в Республику Беларусь, происходящих с территории Российской Федерации, должна облагаться налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов?
Ответ. В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 18.08.2004 N 102-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 18.08.2005 N 102-ФЗ) статья 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (далее - Федеральный закон от 05.08.2000 N 118-ФЗ) признана утратившей силу.
Указанные положения в отношении Республики Беларусь распространяются на правоотношения, возникшие после подписания соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Белоруссия о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг и его ратификации Сторонами начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором был осуществлен обмен ратификационными грамотами (статья 6 Федерального закона от 18.08.2004 N 102-ФЗ).
Таким образом, с 1 февраля 2005 года статья 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ утрачивает силу.
В то же время статьей 9 Соглашения, ратифицированного Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ, установлено, что Соглашение вступает в силу одновременно с даты получения последнего письменного уведомления по дипломатическим каналам о выполнении Сторонами необходимых внутригосударственных процедур и применяется в отношении товаров, отгруженных с даты вступления его в силу.
Обмен ратификационными грамотами российской стороной завершен 1 января 2005 года. Таким образом, нормы Соглашения, предусматривающие применение "нулевой" ставки налога на добавленную стоимость при экспорте товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, применяются с 1 января 2005 года.
Принимая во внимание изложенное выше, а также на основании статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), реализация товаров в Республику Беларусь, происходящих с территории Российской Федерации, должна облагаться налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов с 1 января 2005 года, поскольку международным договором - Соглашением, содержащим положения, касающиеся налогообложения, установлены иные правила и нормы, чем предусмотрены Кодексом (Глава 21) и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах (Федеральный закон от 18.08.2005 N 102-ФЗ).
Вопрос 9. Применимы ли к операциям по реализации с территории Российской Федерации в Республику Беларусь товаров, не происходящих с территории Российской Федерации, нормы Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение)?
Ответ. Федеральным законом от 28.12.2004 N 181-ФЗ определено, что Российская Федерация исходит из того, что в Соглашении под термином "товары" понимаются товары, происходящие из территории Российской Федерации или Республики Беларусь, в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о свободной торговле от 13 ноября 1992 года.
Таким образом, под товарами, происходящими из территории Российской Федерации или Республики Беларусь, понимаются товары:
а) полностью произведенные на территории Российской Федерации или Республики Беларусь;
б) подвергшиеся обработке на территории Российской Федерации или Республики Беларусь с использованием сырья, материалов и комплектующих изделий происхождением из третьих стран и изменившие в связи с этим принадлежность по классификации Гармонизированной системы описания и кодирования товаров хотя бы по одному из четырех первых знаков;
в) произведенные с использованием указанных в пункте "б" сырья, материалов и комплектующих изделий при условии, что их совокупная стоимость не превышает фиксированной доли экспортной цены реализуемых товаров.
Таким образом, нормы Соглашения, предусматривающие право налогоплательщиков на применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость на операции по экспорту в Республику Беларусь товаров, не происходящих с территории Российской Федерации, не распространяются.
Учитывая изложенное, налогообложение налогом на добавленную стоимость операций по реализации на территорию Республики Беларусь товаров, происходящих из третьих стран, должно производиться в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.
Вопрос 10. Как отражаются в книгах продаж и книгах покупок операции по реализации товаров в Республику Беларусь, а также операции по уплате налога на добавленную стоимость при ввозе товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации в рамках Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение)?
Ответ. Счета-фактуры по операциям реализации товаров с территории Российской Федерации в Республику Беларусь, выставленные организациями и индивидуальными предпринимателями, являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, а также организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), отражаются в книге продаж в соответствии с порядком, предусмотренным Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.
Вышеуказанные организации и индивидуальные предприниматели, уплачивающие налог на добавленную стоимость при ввозе товаров с территории Республики Беларусь, в целях применения налоговых вычетов в порядке, установленном статьями 171 и 172 Кодекса, могут регистрировать в книге покупок заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату в бюджет суммы налога на добавленную стоимость по ввезенным товарам.
Вопрос 11. Пункт 2 Раздела II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения (далее - Положение), предусматривает представление налогоплательщиком в налоговый орган для обоснования применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость при реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, иных документов, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Какие иные документы могут быть представлены налогоплательщиком-экспортером?
Ответ. Например, при реализации товаров в Республику Беларусь с территории Российской Федерации через комиссионера по договору комиссии налогоплательщик-экспортер для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость должен представить следующие документы:
договор комиссии налогоплательщика с комиссионером;
договор купли-продажи (контракт) комиссионера, осуществляющего поставку товаров на экспорт в Республику Беларусь по поручению налогоплательщика, с контрагентом налогоплательщиком Республики Беларусь (покупателем).
Вопрос 12. Какие документы представляет налогоплательщик в налоговый орган для подтверждения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость вместо выписки банка (ее копии), подтверждающей поступление выручки от покупателя, при осуществлении внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций?
Ответ. В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций для подтверждения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик вместо выписки банка (ее копии), подтверждающей поступление выручки от налогоплательщика Республики Беларусь (покупателя), представляет в налоговый орган документы, подтверждающие ввоз товаров, полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их принятие на учет.
Такими документами могут являться транспортные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, товаросопроводительный документ налогоплательщика Республики Беларусь, заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, регистры бухгалтерского учета (при их ведении), в которых отражено принятие на учет ввезенных товаров, и др.
Вопрос 13. С территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации были ввезены по нескольким договорам (контрактам) товары и приняты в одном месяце на учет. Какое количество Заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов должно быть представлено в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией?
Ответ. Форма Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов предусматривает отражение в данном Заявлении сведений о ввезенных с территории Республики Беларусь товаров и подлежащих уплате косвенных налогов по каждому договору (контракту).
В связи с этим количество представляемых в налоговый орган Заявлений должно соответствовать количеству договоров (контрактов), на основании которых товары были ввезены с территории Республики Беларусь.
Вопрос 14. В соответствии с положениями пункта 6 Раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее - Положение) налогоплательщик обязан представить в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией документы, указанные в данном пункте, в том числе товаросопроводительный документ белорусского налогоплательщика. Должен ли товаросопроводительный документ белорусского налогоплательщика содержать отметку налогового органа Республики Беларусь?
Ответ. Пункт 6 Раздела I Положения не содержит требования о наличии отметки налогового органа Республики Беларусь на представляемом налогоплательщиком в налоговый орган товаросопроводительном документе белорусского налогоплательщика, в связи с чем данный документ представляется без каких-либо отметок налоговых органов Республики Беларусь.
Вопрос 15. В каком периоде налогоплательщик может принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость, фактически уплаченные на территории Российской Федерации при ввозе оборудования из Республики Беларусь, если указанное оборудование предназначено для использования в качестве основных средств организации?
Ответ. Сумма налога на добавленную стоимость, фактически уплаченная при ввозе оборудования на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь и отраженная в налоговой декларации, может быть включена в налоговые вычеты с учетом особенностей, установленных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, т.е. в том налоговом периоде, в котором указанное оборудование принято к учету в качестве основного средства (по счету 01 "Основные средства"), но не ранее периода, в котором налог на добавленную стоимость при ввозе оборудования на территорию Российской Федерации был уплачен и отражен в соответствующей налоговой декларации.
Вопрос 16. Согласно представленным налогоплательщиком в налоговый орган документом транспортировка товаров, ввозимых с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, осуществлялась белорусским перевозчиком, транспортные расходы в цену сделки не включались. Налогоплательщик представил документы, подтверждающие произведенные транспортные расходы, однако при этом в графах 7, 11, 15 Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов не указал соответствующие сведения и не уплатил в бюджет сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную со стоимости транспортных услуг. Может ли налоговый орган в данном случае отказать в проставлении отметки об уплате косвенных налогов на Заявлении о ввозе товаров и уплате косвенных налогов?
Ответ. В соответствии с положениями пункта 2 Раздела I Положения для целей уплаты налога на добавленную стоимость налоговая база определяется как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров, и подлежащих уплате акцизов.
Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.
При определении стоимости приобретенных товаров в цену сделки включаются расходы, указанные в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, если такие расходы не были включены в цену сделки.
При заполнении Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов налогоплательщик в графе 7 Заявления указывает расходы, принимаемые для определения налоговой базы, поименованные в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, если такие расходы не были включены в цену сделки и, следовательно, не были включены в стоимость товаров, указанную в графе 6 Заявления.
В соответствии с установленным порядком заполнения Заявления отметка налогового органа об уплате косвенных налогов производится на экземплярах Заявления в течение десяти рабочих дней с даты подачи налоговой декларации и документов, указанных в пункте 6 Раздела I Положения. Указанная отметка производится в случае уплаты налогоплательщиком косвенных налогов в полном объеме и соответствии сведений, указанных налогоплательщиком в Заявлении, требованиям, предъявляемым пунктами 2 и 6 Раздела I Положения.
При этом в случае установления налоговым органом несоответствия заполненных налогоплательщиком реквизитов заявления требованиям Положения налоговый орган производит отметку об уплате косвенных налогов после устранения выявленных несоответствий.
С учетом изложенного, если в срок, установленный для проставления отметки на Заявлении, налоговым органом на основании представленных налогоплательщиком документов установлено несоответствие сведений, указанных в Заявлении, требованиям пунктов 2 и 6 Раздела I Положения, в частности, невключение в налоговую базу расходов по транспортировке для целей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, то указанное обстоятельство может являться основанием для отказа в проставлении налоговым органом отметки на экземплярах Заявления. При этом налоговый орган направляет налогоплательщику письменное уведомление об отказе в проставлении отметки с приложением второго и третьего экземпляров Заявления и указанием выявленных несоответствий, а также предложением об их устранении и представлении нового Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.
Вопрос 17. Следует ли исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость в следующей ситуации?
В 2004 году налогоплательщик Республики Беларусь ввез товар на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь и поместил у российского контрагента на хранение. В 2005 году между налогоплательщиком Республики Беларусь и налогоплательщиком Российской Федерации, у которого товар находится на хранении, заключен договор купли-продажи, и право собственности перешло к налогоплательщику Российской Федерации. Впоследствии товар реализуется налогоплательщиком Российской Федерации на территории Российской Федерации.
Ответ. С 1 января 2005 года вступило в силу Соглашение, неотъемлемой частью которого является Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее - Положение).
В соответствии с Разделом I Положения для целей уплаты налога на добавленную стоимость по товарам, ввозимым с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, налоговая база определяется в случае приобретения товаров (за исключением продуктов переработки). Поскольку в случае ввоза товаров для хранения операция по приобретению товаров налогоплательщиком не осуществляется, соответственно, нормы Соглашения и Положения в этом случае не применяются.
Учитывая изложенное, а также принимая во внимание положения статьи 147 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), местом реализации указанных товаров следует считать территорию Российской Федерации, в связи с чем нормы, предусмотренные Соглашением и Положением, не применяются. Применению подлежат нормы, предусмотренные Кодексом.
При реализации товаров, местом реализации которых является Российская Федерация, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, у российской организации - покупателя возникают обязанности налогового агента, предусмотренные статьей 161 Кодекса. При этом российская организация - налоговый агент обязана исчислить, удержать у налогоплательщика Республики Беларусь (продавца) и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога на добавленную стоимость.
Впоследствии при реализации указанных товаров на территории Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная налогоплательщиком Российской Федерации в качестве налогового агента, подлежит вычету в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 171 Кодекса.
Вопрос 18. На основании какого документа налогоплательщик проставляет код товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности в графе 2 Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов? Возлагается ли на налоговые органы контроль за соответствием информации, отраженной налогоплательщиком в графе 2 Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов?
Ответ. При заполнении графы 2 Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее - Заявление) налогоплательщик в соответствии с наименованием ввозимого товара, отраженным в товаротранспортном (товаросопроводительном) документе, указанном в графе 8 Заявления, проставляет код товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД), приведенный в Таможенном тарифе Российской Федерации, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.2001 N 830.
На этапе проставления отметки на представленном налогоплательщиком в налоговый орган Заявлении налоговый орган проверяет соответствие сведений, указанных в графах 1 и 8 Заявления, сведениям, отраженным в товаротранспортном (товаросопроводительном) документе белорусского налогоплательщика; сведений, указанных в графе 2 Заявления, - соответствующим значениям; соответствие кода ТН ВЭД, указанного в графе 2 Заявления, - коду ТН ВЭД, приведенному в указанном Таможенном тарифе Российской Федерации.
Вопрос 19. Разделом I Положения не определено, кто будет уплачивать косвенные налоги при ввозе товаров организациями (индивидуальными предпринимателями), не являющимися собственниками ввозимых товаров, а выступающими в роли комиссионеров (агентов, действующих от своего имени). По мнению ФНС России, налогообложение указанных операций должно производиться следующим образом.
Ответ. В случае ввоза товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации российской организацией или индивидуальным предпринимателем, выступающим в роли комиссионера (агента), действующего по договору комиссии (агентскому договору) в интересах российской организации либо индивидуального предпринимателя, являющегося комитентом (принципалом) по указанному договору, косвенные налоги при ввозе указанных товаров уплачиваются комитентом (принципалом).
В случае ввоза товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации российской организацией или индивидуальным предпринимателем, выступающим в роли комиссионера (агента), действующего по договору комиссии (агентскому договору) в интересах налогоплательщика Республики Беларусь, и реализации указанных товаров налогоплательщикам Российской Федерации косвенные налоги уплачиваются налогоплательщиками Российской Федерации, приобретающими указанные товары. При этом комиссионер (агент) выставляет в адрес покупателей счета-фактуры с отражением в них нулевой ставки налога на добавленную стоимость, надписью или штампом "Без акциза" и указанием страны происхождения товара - Республика Беларусь.
Вопрос 20. Следует ли применять нулевую ставку НДС при возврате налогоплательщиком Российской Федерации (покупателем) на территорию Республики Беларусь налогоплательщику Республики Беларусь (продавцу) товаров, которые не соответствуют условиям поставки (ненадлежащего качества, артикула и т.д.), в том числе, если оплата за полученный товар налогоплательщиком Российской Федерации (покупателем) не производилась?
Ответ. Согласно положениям статьи 476 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), если покупатель доказал, что недостатки товара возникли до его передачи покупателю или по причинам, возникшим до этого момента, то продавец отвечает за недостатки товара. При этом согласно положениям статьи 475 Гражданского кодекса в случае существенного нарушения требований к качеству товара покупатель вправе, в частности, отказаться от исполнения договора купли-продажи. Возврат товара в указанном случае не будет являться реализацией товара, и объект налогообложения НДС будет отсутствовать, следовательно, нулевая ставка применяться не будет.
Вопрос 21. Налогоплательщик Российской Федерации в 2005 году реализовал товары в Республику Беларусь, часть указанных товаров налогоплательщик Республики Беларусь возвратил налогоплательщику Российской Федерации (причина: брак, ассортимент товаров не соответствует договору и т.д.) с отказом от исполнения договора купли-продажи в части возвращенного товара. В каком порядке следует исчислять НДС по указанным операциям?
Ответ. При реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость, для обоснования которой российский налогоплательщик одновременно с налоговой декларацией представляет в налоговый орган пакет документов, указанных в пункте 2 Раздела II Положения. В налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов отражаются также суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие вычету в отношении операций по реализации товаров на территорию Республики Беларусь.
Положения Соглашения не распространяются на ввоз товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, страной происхождения которых является Российская Федерация. В связи с этим при ввозе товаров российского происхождения с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации взимание налога на добавленную стоимость производится таможенными органами с учетом особенностей налогообложения в зависимости от избранного декларантом таможенного режима.
Особенности налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации предусмотрены положениями статьи 151 Налогового кодекса.
Вопрос 22. Налогоплательщик Российской Федерации ввозит с территории Республики Беларусь неукомплектованное оборудование. На территории Российской Федерации производится его доукомплектование и отправляется в Республику Беларусь с предъявлением только стоимости по доукомплектованию. Считается ли данная операция переработкой и освобождается ли от уплаты НДС неукомплектованное оборудование при ввозе на территорию Российской Федерации?
Ответ. Освобождение от уплаты НДС при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, предусмотренное статьей 3 Соглашения (пункт 7 раздела I Положения), применяется в отношении товаров, ввозимых с территории Республики Беларусь для переработки с последующим вывозом продуктов переработки с территории Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 8 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - Таможенный кодекс) установлено, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем те, которые предусмотрены Таможенным кодексом, применяются правила международного договора Российской Федерации.
При этом Соглашение не содержит норм, определяющих понятие "переработка".
Поэтому с учетом смысла положений пункта 2 статьи 8 Таможенного кодекса в этой части определения понятия "переработка" следует применять нормы таможенного законодательства.
Учитывая положения Таможенного кодекса, операции по переработке товаров включают:
1. Собственно переработку или обработку товаров;
Отличительный признак данной операции - потеря индивидуального характера товаров для переработки и используемых российских товаров и его сохранение в товарной продукции;
2. Изготовление новых товаров, в том числе монтаж, сборку или разборку товаров;
Отличительный признак этой операции - сохранение основных черт товаров для переработки и используемых российских товаров в товарной продукции;
3. Ремонт товаров, в том числе их восстановление, замену составных частей, восстановление их потребительских свойств.
Отличительный признак операции - восстановление или замена поврежденных или изношенных товаров для переработки, устранение дефектов по рекламации;
4. Переработку товаров, которые содействуют производству товарной продукции или облегчают его, даже если эти товары полностью или частично потребляются в процессе переработки.
Отличительный признак операции - использование иностранных товаров, содействующих или облегчающих производство товарной продукции, если эти товары полностью или частично потребляются в процессе переработки. К таким товарам, например, относятся: катализаторы, флюсы, электроды, присадки.
Срок переработки товаров на территории Российской Федерации не должен превышать два года и должен быть завершен вывозом продуктов переработки с территории Российской Федерации.
При ввозе товаров на территорию Российской Федерации для переработки налогоплательщиком в налоговый орган представляются следующие документы:
- отгрузочные и другие товаросопроводительные документы на товары для переработки (соглашения, в соответствии с которыми происходит ввоз товаров на территорию Российской Федерации для их переработки: договор на переработку или иной документ, подтверждающий намерения сторон, а также накладные, транспортные документы, спецификации, счета-фактуры, счета-проформы и т.д.);
- разрешения других государственных органов, если товары для переработки подлежат контролю этих органов;
- другие документы.
Таким образом, при соблюдении указанных выше условий операции по доукомплектованию оборудования могут быть отнесены к услугам по переработке и, следовательно, операции по ввозу неукомплектованного оборудования на территорию Российской Федерации освобождаются от уплаты НДС.
Вопрос 23. Включаются ли в налоговую базу при ввозе товаров все транспортные расходы, фактически уплаченные налогоплательщику Республики Беларусь (перевозчику), а также налогоплательщику Российской Федерации (перевозчику), который является плательщиком НДС и самостоятельно предъявляет покупателю и уплачивает НДС в бюджет?
Ответ. В соответствии с пунктом 2 Раздела I Положения в налоговую базу по НДС включаются затраты на транспортировку и доставку ввезенных товаров. В том случае, если услуги по перевозке включают в себя НДС, то в налоговую базу по НДС при ввозе товаров включается стоимость данных услуг без НДС, уплаченного в стоимости услуг по перевозке. При этом суммы налога, уплаченные налогоплательщику Российской Федерации (перевозчику), подлежат вычету в порядке, предусмотренном статьями 171 - 172 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вопрос 24. Как правильно отразить налогоплательщику Российской Федерации в Заявлении о ввозе товаров и уплате косвенных налогов налоговую базу и сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, учитывая наличие затрат на транспортировку и доставку товаров, а также то, что ввозятся товары, облагаемые налогом на добавленную стоимость по разным налоговым ставкам (10% и 18%)? Имеет ли право налогоплательщик Российской Федерации на вычет налога на добавленную стоимость, уплаченный по транспортным услугам?
Ответ. В соответствии с положениями пункта 2 Раздела I Положения налоговая база определяется как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров, и подлежащих уплате акцизов.
Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.
При определении стоимости приобретенных товаров в цену сделки включаются расходы, указанные в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, если такие расходы не были включены в цену сделки.
Порядок взимания налога на добавленную стоимость при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным Протоколом, являющимся неотъемлемой частью Соглашения. Принимая во внимание, что указанный протокол до настоящего времени в силу не вступил, налогообложение работ (услуг) налогом на добавленную стоимость производится исходя из места реализации работ (услуг), определяемого в соответствии с положениями статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).
С учетом изложенного в графе 6 Заявления налогоплательщик указывает стоимость товаров, отраженных в товаросопроводительном документе налогоплательщика Республики Беларусь (продавца), указанном в графе 8 Заявления.
В графе 7 Заявления указываются расходы, принимаемые для определения налоговой базы, указанные в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, если такие расходы не были включены в цену сделки и, следовательно, не были включены в стоимость товаров, указанную в графе 6 Заявления.
Расходы, указанные в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, включаются в налоговую базу без налога на добавленную стоимость.
Если транспортировка товаров, облагаемых по разным ставкам налога на добавленную стоимость, осуществлялась на основании одного транспортного документа, то расходы, принимаемые для определения налоговой базы, указываются в Заявлении распределенными по указанным группам товаров.
При этом расходы по доставке товаров, принимаемые для определения налоговой базы, включают в себя как расходы, понесенные на территории Республики Беларусь, так и на территории Российской Федерации.
Отражение в расходах, принимаемых для определения налоговой базы и указываемых в графе 7 Заявления, иных расходов, указанных в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, если такие расходы не были включены продавцом в цену сделки, производится в аналогичном порядке. Перечень расходов, указываемых в графе 7 Заявления и принимаемых для определения налоговой базы, приведенный в подпунктах "а" - "г" пункта 2 Раздела I Положения, является исчерпывающим.
Вопрос 25. Согласно пункту 2 раздела I Положения налоговая база определяется как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров.
В случае если товары ввозятся сторонними организациями, услуги по транспортировке и доставке могут облагаться НДС дважды: один раз при расчете за оказанные услуги, второй - при формировании налоговой базы по ввезенному товару. В рамках действующего Соглашения просим разъяснить порядок формирования налоговой базы и порядок применения налоговых вычетов в данной ситуации.
Ответ. Порядок формирования налоговой базы и уплаты сумм НДС при ввозе товаров с территории Республики Беларусь установлен соответственно пунктами 2 и 5 раздела I Положения.
При этом пунктом 8 раздела I Положения установлено, что суммы НДС, уплаченные при ввозе на территорию Российской Федерации, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном статьями 171 - 172 Кодекса.
Что касается порядка налогообложения работ (услуг), то в соответствии со статьей 5 Соглашения порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом.
До вступления в силу указанного протокола налогообложение работ (услуг) налогом на добавленную стоимость производится исходя из места реализации работ (услуг) в соответствии с положениями статьи 148 Кодекса.
Порядок принятия к вычету НДС в отношении выполненных работ (оказанных услуг) может быть решен после определения места реализации данных работ (услуг) в соответствии со статьей 148 Кодекса.
В том случае, если местом выполнения работ (оказания услуг) будет признана территория Российской Федерации, у налогоплательщика возникнет право на налоговый вычет в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.
Вопрос 26. Согласно Положению для целей уплаты налога на добавленную стоимость налоговая база определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров. Что следует понимать под указанной датой?
Ответ. Моментом определения налоговой базы для организаций по указанным операциям считается дата принятия на учет ввезенных товаров, определяемая как дата отражения указанных операций на соответствующих счетах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов.
Для индивидуальных предпринимателей и организаций, перешедших на упрощенную систему налогообложения, дата принятия на учет ввезенных товаров определяется по дате, указанной в первичных документах, подтверждающих исполнение обязанности налогоплательщика Республики Беларусь - продавца передать товар налогоплательщику Российской Федерации - покупателю или указанному им лицу.
Вопрос 27. Возможно ли в Заявлении о ввозе товаров и уплате косвенных налогов отразить в одной строке сведения о товаре (наименование, количество товара, стоимость, расчет налоговой базы, сумму налога и т.д.) и представления в налоговый орган реестра по поступлению товаров с приложением первичных документов, в случае принятия на учет в одном месяце одного и того же товара, ввезенного на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь по одному контракту (договору), если имеет место большое количество поставок, так, в январе 2005 года поступило 600 вагонов с древесиной и ввезенный товар был принят на учет?
Ответ. В случае принятия на учет в одном месяце одного и того же товара, ввезенного на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь по одному контракту (договору), если имеет место большое количество поставок, не допускается представление в налоговый орган реестра транспортных документов, подтверждающих перемещение товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, а также реестра товаросопроводительных документов налогоплательщика Республики Беларусь.
